P公司 80% 30% 80% S1公司 70% S3公司 S2公司 60% S4公司 90% S公司 企业集团 图34－1
企业集团
图34－2
【例34一1】如图34—1所示，假设P公司能够控制S公司，S公司为股份有限公司。20×7年12月31日，P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3 000万元①，拥有S公司80%的股份（假定未发生减值）。P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。 20X7年1月1日，P公司用银行存款3 000万元购得S公司80%的股份（假定P公司与S公司的企业合并不属于非同一控制下的企业合并，也属于应税合并）。P公司在20X7年1月1日建立的备查簿（参见表34—1）中记录的了S公司在购买日（20×7年1月1日）可辨认资产、负债及或有负债的公允价值的信息资料见表34一l。 20X7年1月1日，S公司股东权益总额为3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 500万元，盈余公积为0元，未分配利润为0元。 20X7年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定公积金100万元，向P公司分派现金股利②480万元，向其他股东分派现金股利120万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售的金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为10075万元。
20×7年12月31日，S公司股东权益总额为40003975万元，其中股本为2000万元，资本公积为16001575万元，盈余公积为100万元，未分配利润为300万元。
P公司与S公司20X7年12月31日个别资产负债表分别见表34一2和表34一3。 假定S公司的会计和会计期间与P公司一致；不考虑P公司和S公司及合并资产、负债的所得税影响。P公司和S公司使用的所得税税率均 ①②
在本章，为方便理解合并财务报表的编制，统一以“万元”为单位。在实务中，合并财务报表应当以“元”为单位列报。 为了便于说明合并所有者权益变动表的编制，本章特假设S公司20X7年即进行了现金股利分配。
为25%；除S公司可供出售金融资产存在暂时性差异外，P公司的资产和负债、S公司的其他资产和负债均不存在暂时性差异，在合并财务报表层面出现暂时性差异均符合递延所得税资产或递延所得税负债的确认条件。
《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。在本例中，P公司在编制20X7年合并财务报表时，应当首先根据P公司的备查簿中记录的S公司可辨认资产、负债在购买日（20×7年1月1日）的公允价值的资料（见表34一1），调整S公司的净利润。按照P公司备查簿中的记录，在购买日，S公司可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与账面价值存在差异仅有一项，即A办公楼，公允价值高于账面价值的差额为100万元（700万元—600万元），按年限平均法每年应补计提的折旧额为5万元（100万元÷20年）。假定A办公楼用于S公司的总部管理。在合并工作底稿（见表34一4）中应作的调整分录如下：
（1） 借：管理费用 5 贷：固定资产——累计折旧 5 注：《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定，企业股权收购时，收购方取得的股权（即对子公司的长期股权投资）的计税基础应以公允价值为基础确定，即意味着对子公司的长期股权投资实际上代表了子公司的各项资产、负债，也即意味着子公司的各项资产、负债在合并财务报表层面在税收上实际是按公允价值确定计税基础的，与会计上相同，不存在暂时性差异，因此，母公司在合并财务报表层面不需要对子公司该项固定资产及其折旧确定递延所得税影响或所得税影响。 据此，以S公司20×7年1月1日各项可辨认资产、负债等的公允价值为基础，抵消未实现内部销售损益（参见【例34—5】、【例34—6】和【例34—7】后，重新确定的S公司20×7年的净利润为995万元（1 000万元一5万元）。： 1000-(1000-800)-(300-270)+10+(130-120)-1-5 =1000-200-30+10+10-1-5 =784（万元）
在本例中，20×7年12月31日，P公司对S公司的长期股权投资的账面余额为3000万元（假定未发生减值）。根据合并财务报表准则的规定，在合并工作底稿中将对S公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。有关调整分录如下： （2）借：长期股权投资——S公司 627.2 贷：投资收益——S公司 627.2 确认P公司在20×7年S公司实现净利润900784万元中所享有的份额627.5万元（784×80%）。 （3）借：投资收益——S公司 480 贷：长期股权投资——S公司 480
确认P公司收到S公司20×7年分派的现金股利，同时抵销原按成本法确认的投资收益480万元。 （4）借：长期股权投资——S公司 60 贷：资本公积——其他资本公积——S公司 60
确认P公司在20×7年S公司除净损益以外所有者权益的其他变动中所享有的份额60万元（资本公积的增加额75万元×80%）。 【例34一2】沿用【例34－1】，经过上述调整，P公司对S公期股权投资经调整后的20X7年12月31日P公司对S公期股权投资经调整后的金额为33963207.2万元（投资成本3000万元＋权益法调整增加的长期股权投资396207.2万元），与其在S公司经调整的20X7年12月31日股东权益总额为中所享有的金额32763859万元（（股东权益账面余额4000万元＋A办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额100万元－A办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额按20年计提的折旧额5万元）X80%〕之间的差额，为商誉。，具体调整如下： 股东权益账面余额3975万元-调整前未分配利润300万元+（调整后净利润784万元-分配的现金股利600万元-按调整前净利润计提的盈余公积100万元）+A办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额100万元 =3675万元+84万元+100万元 =3859万元 （增加分段）至于S公司股东权益中20%的部分，即819771.8万元（股东权益调整后余额3859万元X20%）属于少数股东权益，在抵销处理时应作为少数股东权益处理。在合并工作底稿中抵销分录如下： （5）借：股本 2 000 资本公积——年初 1 600 ——本年 75 盈余公积——年初 0 ——本年 100 未分配利润——年末 84
商誉 120 贷：长期股权投资 3 207.2
少数股东权益 771.8
注：商誉120万元＝3000万元－（S公司20×7年1月1日的所有者权益总额3500万元＋S公司固定资产公允价值增加额100万元）X80%。 需要说明的是：
一是商誉金额应根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定确定，本例中商誉120万元=P公司购买日（20X7年1月1日）支付的合并成本3000-（购买日S公司的所有者权益总额3 500万元+S公司固定资产公允价值增加额100万元）X80%
二是《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十七条规定，外购商誉的支出，在企业整体转让或清算时，准予扣除。同时，《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定，企业股权收购时，收购方取得的股权（即对子公司的长期股权投资）的计税基础应以公允价值为基础确定，即意味着对子公司的长期股权投资在初始确认时与其计税基础不存在差异，而商誉作为长期股权投资成本的组成部分，也不存在暂时性差异，因此，在商誉不发生减值的期间，企业不需要对其确认递延所得税影响。 其合并工作底稿如表34一4。
表34－1 P公司备查簿
20×7年1月1日 单位：万元 项目 S公司 流动资产 流动资产 其中：固定资产－A办公楼 资产总计 流动负债 非流动负债 负债总计 股本 资本公积 盈余公积 未公配利润 股东权益总计 负债和股东权益总计
账目价值 3 900 2 000 600 5 900 1500 900 2400 2 000 1 500 0 0 3 500 5 900 公允价值 3 900 2 100 700 6 000 1500 900 2400 2 000 1 600 0 0 3 600 6 000 公允价值与账 面价值的差额 0 100 100 100 0 0 0 0 100* 0 0 100 100 合并报表调整 （1）5 余额 95 该办公楼的剩余折旧年限为20年，采用年限平均法计提折旧 A办公楼公允价值与账面价值的差额 备注 *注：100万元为在购买日S公司可辨认净资产公允价值大于账面价值的差额。
表34－2 资产负债表（简表）
会企01表
编制单位：P公司 20×7年31日 单位：万元 资产 流动资产： 货币资金 应收票据 其中：应收S公司票据 应收账款 其中：应收S公司账款 预付款项 存货 其中：向S公司购入存货 流动资产合计 非流动资产： 持有至到期投资 其中：持有S公司债券 长期股权投资 其中：对S公司投资 固定资产 其中：向S公司购入固定资产 无形资产 递延所得税资产 非流动资产合计 资产总计 其末余额 1 000 1 400 400 1 800 475 770 1 000 1 000 5 970 200 200 4 700 3 000 4 100 200 623.75 6.25 9630 15 600 年初余额 3 000 1 000 1 300 3 800 9 100 200 200 1 700 3 300 700 5 900 15 000 负债和所有者权益 （或股东权益） 流动负债： 应付票据 应付账款 预收款项 其中：预收S公司账款 应付职工薪酬 应交税费 流动负债合计 非流动负债： 长期借款 应付债券 非流动负债合计 负债合计 所有者权益（或股东权益）： 实收资本（或股本） 资本公积 盈余公积 未分配利润 所有者权益合计 负债和所有者权益总计 其末余额 1 000 3 000 200 100 1 000 800 6 000 2 000 600 2 600 8 600 4 000 800 1034.5 1165.5 7 000 15 600 年初余额 1 000 2 000 300 2 100 1 000 6 400 2 000 600 2 600 9 000 4 000 800 732 468 6 000 15 000 表34－3 资产负债表（简表）
会企01表
编制单位：S公司 20×7年12月31日 单位：万元 资产 其末余额 年初余额 负债和股东权益 其末余额 年初余额 流动资产： 流动负债： 货币资金 500 300 应付票据 400 300 应付票据 300 100 其中：应付票据－P公司 400 应收账款 760 600 应付账款 500 600 预付款项 400 其中：应付P公司账款 500 其中：预付P公司账款 100 预收款项 50 存货 1 100 2 900 应付职工薪酬 100 350 流动资产合计 3 060 3 900 应交税费 60 200 非流动资产： 流动负债合计 1 060 1 500 可供出售金融资产 800 700 非流动负债： 持有至到期投资 长期借款 700 700 长期股权投资 应付债券 200 200 固定资产 2 100 1 300 其中：应付债券－P公司 200 200 递延所得税负债 25 其中：向P公司购入固定资产 108 非流动负债合计 925 900 无形资产 负债合计 1985 2400 非流动资产合计 2 900 2 000 股东权益： 股本 2 000 2 000 资本公积 1575 1500 其中：可供出售金融资产公允价值变动 75 盈余公积 100 0 未分配利润 300 0 股东权益合计 3975 3 500 资产总计 5 960 5 900 负债和股东权益总计 5 960 5 900
表34－4 合并工作底稿
20×7年 单位：万元 项目 （利润表项目） 营业收入 P公司 报表金额 8700 借方 贷方 报表金额 6140 S公司 借方 贷方 合计 金额 14840 抵销分录 借方 （12）1000 （15）300 (21)3500 营业成本 4425 4570 95 (13)200 (12)1000 (15)270 (21)3500 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 资产减值损失 投资收益 300 15 100 300 25 500 (3)480 (2)627.2 125 10 62 40 (1)5 425 25 167 340 25 7.2 (20)1 (22)20 (23)627.2 营业利润 营业外支出 利润总额 所得税费用 4035 10 4025 1000 480 480 627.2 627.2 1333 1333 333 5 5 5510.2 10 5500.2 1333 58.2 58.2 (8)6.25 (19)2.25 净利润 少数股东损益 归属于母公司所有者的净利润 其他综合收益 3025 480 627.2 1000 75 5 4167.2 75 5656.7 4825 (18)10 4835 (14)50 (16)5 40 (23)156.8 3400.5 156.8 3243.7 4687 0 4687 1286.5 (17)10 (22)20 （7）25 425 25 158 320 0 0 4425 贷方 少数股 东权益 合并 金额 10040 项目 综合收益总额 归属于母公司所有者的综合收益总额 归属于少数股东的综合收益总额 （所有者权益变动表项目） 未分配利润——年初 归属于母公司所有者的净利润 利润分配 P公司 报表金额 3025 借方 480 贷方 627.2 报表金额 1075 S公司 借方 5 贷方 合计 金额 4242.5 抵销分录 借方 5656.7 贷方 40 少数股 东权益 合并 金额 3475.5 3303.7 468 2327.5 0 700 468 3027.5 (23)0 (23)100 (23)600 171.8 468 3243.7 2327.5 未分配利润——年末 1165.5 480 627.2 300 5 1607.7 (5)84 5740.7 (23)84 5674 156.8 1384.2 归属于少数股东的未分配利润——年初 少数股东损益 对少数股东的利润分配 归属于少数股东的未分配利润——年末 资本公积——年初 可供出售金融资产公允价值变动净额 权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响 资本公积——年末 盈余公积——年初 提取盈余公积 156.8 120 36.8 800 1500 75 100 2400 75 (5)1600 (5)75 (29)60 800 60 (4)60 60 (29)60 0 800 732 302.5 60 1575 0 100 100 2535 732 402.5 1735 (5)0 60 (23)100 860 732 302.5 P公司 项目 盈余公积——年末 （资产负债表项目） 流动资产： 贷币资金 应收票据 其中：应收S公司票据 应收账款 其中：应收S公司账款 预付款项 其中：预付P公司账款 存货 其中：向S公司购入存货 流动资产合计 非流动资产： 可供出售金融资产 持有至到期投资 其中：持有S公司债券 长期股权投资 报表金额 1034.5 1000 1400 400 1800 475 770 1000 1000 5970 200 200 4700 借方 (2)627.2 (4)60 其中：对S公司投资 3000 (2)627.2 贷方 (3)480 (3)480 报表金额 100 500 300 760 400 100 1100 3060 800 S公司 贷方 贷方 合计 金额 1134.5 1500 1700 400 2560 475 1170 100 2100 1000 9030 800 200 200 4907.2 抵销分录 借方 0 (7)25 (7)25 25 贷方 100 （10）400 （10）400 (6)500 (6)500 (9)100 (9)100 (13)200 (13)200 1200 (11)200 (11)200 (5)3207.2 少数股 东权益 合并 金额 1034.5 1500 1300 0 2085 0 1070 0 1900 800 7855 800 0 0 1700 3207.2 (5)3207.2 0 项目 其中：对S公司投资 固定资产 P公司 报表金额 4100 借方 (4)60 贷方 报表金额 2100 S公司 借方 100① 100② 100 100 贷方 (1)5 合计 金额 6295 抵销分录 借方 (17)10 (18)10 (17)10 (18)10 (5)120 195 220 (10)400 (10)400 (6)500 (6)500 (9)100 (9)100 1000 贷方 (15)30 (20)1 (15)30 (20)1 3444.45 44.45 少数股 东权益 合并 金额 6284 其中：S公司－A办公楼 向S公司购入固定资产 向P公司购入固定资产 无形资产 商誉 非流动资产合计 资产总计 流动负债： 应付票据 其中：应付票据－P公司 应付账款 其中：应付P公司账款 预收款项 其中：预收S公司账款 应付职工薪酬 应交税费 流动负债合计 非流动负债： 长期借款 200 623.75 9630 15600 1000 3000 200 100 1000 800 6000 2000 687.2 627.2 480 480 570 108 2900 5960 400 400 500 500 100 60 1060 700 (1)5 5 5 665 200 108 623.75 12832.2 21862.2 1400 400 3500 500 200 100 1100 860 7060 2700 665 180 117 623.75 120 9582.75 17437.75 1000 3000 100 1100 860 6060 2700 ①②
此金额为合计金额
此金额由表34－1：P公司备查簿中记录的“公允价值与账面价值的差额”中100万元直接转入
项目 应付债券 其中：应付债券—P公司 递延所得税负债 非流动负债合计 负债合计 所有者权益（或股东权益）： 实收资本（或股本） 资本公积 其中：可供出售金融资产公允价值变动 盈余公积 P公司 报表金额 600 2 600 8 600 4 000 800 1 034.5 借方 贷方 (4)60 (4)60 报表金额 200 200 25 925 1 985 2 000 1 575 75 100 S公司 借方 贷方 100① 合计 金额 800 200 25 3 525 10585 6 000 2 535 135 1 134.5 抵销分录 借方 (11)200 (11)200 200 1 200 (5)2 000 (5)1 675 (5)75 (5)100 (5)84 (12)1000 (15)300 (21)3 500 (13)200 (20)1 (22)20 (23)627.2 (23)0 (8)6.25 (19)2.25 5740.70 9 515.7 10 715.7 贷方 (19)2.25 2.25 2.25 (12)1 000 (15)270 (21)3 500 (17)10 (22)20 (7)25 (18)10 (23)100 (23)600 (13)84 (14)50 (16)5 5674 (5)771.8 5 674 5 676.25 少数股 东权益 合并 金额 600 0 27.25 3 327.25 9 387.25 4 000 860 60 1 034.5 未分配利润 1 165.5 (3)480 (2)627.2 300 (1)5 1 607.7 (23)156.8 1 384.2 少数股东权益 所有者权益合计 负债和所有者权益总计 7 000 15 600 480 480 687.2 687.2 3 975 5 960 5 5 100 100 11 277.2 21 862.2 (5)771.8 615 615 771.8 8 050.5 17 437.75
①
此金额由表34－1：P公司备查簿中记录的“公允价值与账面价值的差额”100万元直接转入。
项目 （现金流量表项目） 经营活动产生的现金流量： 销售商品、提供劳务收到的现金 P公司 报表金额 7 795 借方 贷方 报表金额 5 990 S公司 借方 贷方 合计 金额 13 785 抵销分录 借方 贷方 (25)3 600 (26)300 少数股 东权益 合并 金额 9885 收到其他与经营活动有关的现金 经营活动现金流入小计 购买商品、接受劳务支付的现金 支付给职工以及为职工支付现金 支付的各项税费 支付其他与经营流动有关的现金 经营活动现金流出小计 经营活动产生的现金流量净额 投资活动产生的现金流量： 收回投资收到的现金 取得投资收益收到的现金 处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额 收到其他与投资活动有关的现金 7 795 1 420 1 100 1 820 45 4 385 3 410 500 120 5 990 3 270 250 758 22 4 300 1 690 13 785 4 690 1 350 2 578 67 8 685 5 100 500 120 (25)3 600 3 600 3 600 3 900 3 900 (24)500 (27)120 9885 1 090 1 350 2 578 67 5 085 4 800 0 0
项目 投资活动现金流入小计 购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金 投资支付的现金 取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 支付其他与投资活动有关的现金 投资活动现金流出小计 投资活动产生的现金流量净额 筹资活动产生的现金流量： 吸收投资收到的现金 取得借款收到的现金 收到其他与筹资活动有关的现金 筹资活动现金流入小计 偿还债务支付的现金 分配股利、利润或偿付利息支付的现金 其中：子公司支付给少数股东的股利、利润 支付其他与筹资活动有关的现金 筹资活动现金流出小计 筹资活动产生的现金流量净额 现金及现金等价物净增加额 年初现金及现金等价物余额 年末现金及现金等价物余额 P公司 报表金额 620 930 借方 贷方 报表金额 800 S公司 借方 贷方 合计 金额 620 1 730 抵销分录 借方 (26)300 (27)120 贷方 620 少数股 东权益 合并 金额 0 1 310 3 000 3 000 (28)3 00 2 700 3 930 －3 310 2 100 800 －800 690 120 4 730 －4 110 2 790 720 720 (24)500 4 010 －4 010 2 290 2 100 -2 100 －2 000 3 000 1 000 690 -690 200 300 500 2 790 -2 790 －1 800 3 300 1 500 500 500 4820 4 820 4520 (28)300 4 820 2 290 -2 290 －1 500 3 000 1 500 【例34一3】P公司20×7年个别资产负债表（表34—2）中应收账款475万元（假定不含，下同）为20×7年向S公司销售商品发生的应收销货款的账面价值，P公司对该笔应收账款计提的坏账准备为25万元。S公司20×7年个别资产负债表（表34—3）中应付账款500万元（假定不含，下同）系20×7年向P购进商品存货发生的应付购货款。
在编制合并财务报表时，应将内部应收账款与应付账款相互抵销；同时还应将内部应收账款计提的坏账准备予以抵销，其抵销分录为：
（6）借：应付账款 500
贷：应收账款 500 （7）借：应收账款——坏账准备 25
贷：资产减值损失 25 （8）借：所得税费用 6.25
贷：资产减值损失 6.25 其合并工作底稿参见表34一4
【例34一4】P公司20X7年个别资产负债表（表34—2）中预收账款100万元（假定不含，下同）为S公司预付账款；应收票据400万元（假定不含，下同）为S公司20×7年向P公司购买商品3500万元开具的票面金额为400万元的商业承兑汇票；S公司应付债券200万元为P公司所持有（P公司划分为持有至到期投资）。对此，在编制合并资产负债表时，应编制如下抵销分录：
将内部预收账款与内部预付账款抵销时，应编制如下抵销分录：
（9）借：预收款项 100
贷：预付款项 100 将内部应收票据与内部应付票据抵销时，应编制如下抵销分录：
（10）借：应付票据 400
贷：应收票据 400 将持有至至到期投资中债券投资与应付债券抵销时，应编制如下抵销分录： （11）借：应付债券 200
贷：持有至到期投资 200 其合并工作底稿如表34一4。
【例34－5】S公司20×7年利润表中的营业收入中有1000万元系向P公司销售商品实现的收入，其销售成本为800万元，该商品的销售毛利率为20%。P公司购进的该商品20×7年全部未实现对外销售而形成期末存货。
在编制20×7年合并财务报表时，应进行如下抵销处理：
（12）借：营业收入 1 000
贷：营业成本 1000 （13）借：营业成本 200
贷：存货 200
（14）同时，确认该存货可抵扣暂时性差异的递延所得税影响200X25%=50（万元）
借：递延所得税资产 50 贷：所得税费用 50 其合并工作底稿如表34一4。
【例34一6】S公司以300万元的价格将其生产的产品销售给P公司，其销售成本为270万元，因此该内部固定资产交易实现的销售利润30万元。P公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按300万元入账。假设P公司对该固定资产按3年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。该固定资产交易时间为20×7年1月l日，本章为简化抵销处理，假定P公司该内部交易形成的固定资产按12个月计提折旧。 本例有关抵销处理如下：
与该固定资产相关的销售收入、销售成本以及原价中包含的未实现内部销售损益的抵销。
（15）借：营业收入 300 贷：营业成本 270 固定资产——原价 30
该固定资产当期多计提折旧额的抵销。
（16）同时确认该固定资产可抵扣暂时性差异的递延所得税影响（30-10）X25%=5（万元），其中，100万元为当年已在P公司所得税前扣除的金额。
借：递延所得税资产 5
贷：所得税费用 5 该固定资产当期多计提折旧额的抵消
该固定资产折旧年限为3年，原价为300万元，预计净残值为0，当年计提的折旧额为100万元，而按抵销其原价中包含的未实现内部销售损益后的原价计提的折旧额为90万元，当期多计提的折旧额为10万元。本例中应当按10万元分别抵销管理费用和累计折旧。 （17）借：固定资产——累计折旧 10 贷：管理费用 10 通过上述抵销分录，在合并工作底稿中固定资产累计折旧额减少10万元，管理费用减少10万元，在合并财务报表中该固定资产的累计折旧为90万元，该固定资产当期计提的折旧费为90万元。
其合并工作底稿如表34一4。
【例34一7】假设P公司将其账面价值为130万元某项固定资产以120万元的价格出售给S公司仍作为管理用固定资产使用。P公司因该内部固定资产交易发生处置损失10万元。假设S公司以120万元作为该项固定资产的成本入账，S公司对该固定资产按5年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。该固定资产交易时间为20X7年6月29日，S公司该内部交易固定资产在20X7年按6个月计提折旧。
本例有关抵销处理如下：
该固定资产的处置损失与固定资产原价中包含的未实现内部销售损益的抵销。 （18）借：固定资产——原价 10 贷：营业外支出 10 （19）同时，确认固定资产的应纳税暂时性差异的递延所得税影响（10-1）X25%=2.25（万元），其中，1万元为当年已在S公司所得税前扣除的金额。
借：所得税费用 2.25 贷：递延所得税负债 2.25 该固定资产当期少计提折旧额的抵销。
该固定资产折旧年限为5年，原价为120万元，预计净残值为0，20×7年计提的折旧
额为12万元，而按抵销其原价中包含的未实现内部销售损益后的原价计提的折旧额为13万元，当期少计提的折旧额为1万元。本例中应当按1万元分别抵销管理费用和累计折旧。
（20）借：管理费用 1 贷：固定资产——累计折旧 1
通过上述抵销分录，在合并工作底稿中固定资产累计折旧额增加1万元，管理费用增加1万元，在合并财务报表中该固定资产的累计折旧为13万元，该固定资产当期计提的折旧费为13万元。
其合并工作底稿如表34一4。
在连续编制合并财务报表时，其抵销分录为： 借：盈余公积——年初 0.1 未分配利润——年初 0.9 贷：固定资产——累计折旧 1
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